تُعد مكافأة نهاية الخدمة من أهم التزامات الموظفين التي تظهر في القوائم المالية للمنشآت السعودية. ولا يقتصر احتسابها محاسبيًا على تحديد المبلغ المستحق للموظف لو انتهت خدمته في تاريخ إعداد القوائم المالية، بل يتطلب تقدير الالتزام المتوقع مستقبلًا مع مراعاة مدة الخدمة، ونمو الرواتب، ومعدل الخصم، واحتمالات ترك العمل وغيرها من الافتراضات.
ويختلف مستوى التعقيد بين المعايير الدولية للتقرير المالي بنسختها الكاملة ومعيار التقرير المالي للمنشآت الصغيرة والمتوسطة، رغم أن كليهما يعامل مكافأة نهاية الخدمة ـ في الغالب ـ باعتبارها خطة منافع محددة.
أولًا: هل المصطلح الصحيح «مخصص» أم «التزام»؟
يشيع استخدام مصطلح مخصص مكافأة نهاية الخدمة، إلا أن المصطلح المحاسبي الأدق هو:
التزام منافع الموظفين المحددة – مكافأة نهاية الخدمة
فالالتزام لا يخضع لمعيار المخصصات، وإنما تتم معالجته:
- وفق معيار المحاسبة الدولي رقم 19 «منافع الموظفين» عند تطبيق المعايير الدولية الكاملة.
- وفق القسم رقم 28 «منافع الموظفين» عند تطبيق معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة.
ويقرر معيار IAS 19 إثبات التزام عندما يقدم الموظف خدمة مقابل منافع ستُدفع له مستقبلًا، وإثبات المصروف عند استفادة المنشأة من تلك الخدمة. معيار IAS 19 – مؤسسة IFRS
ثانيًا: الأساس النظامي لمكافأة نهاية الخدمة في السعودية
تنص المادة الرابعة والثمانون من نظام العمل السعودي على احتساب المكافأة، عند انتهاء علاقة العمل، على أساس:
- أجر نصف شهر عن كل سنة من السنوات الخمس الأولى.
- أجر شهر كامل عن كل سنة من السنوات التالية.
- استخدام الأجر الأخير أساسًا للحساب.
- احتساب أجزاء السنة بنسبة المدة التي قضاها العامل في الخدمة.
كما تتأثر قيمة الاستحقاق بسبب انتهاء العلاقة العمالية، مثل الاستقالة، وبالشروط التعاقدية أو المنافع الإضافية التي تقررها المنشأة لموظفيها. نظام العمل – وزارة الموارد البشرية والتنمية الاجتماعية
مثال على الاستحقاق النظامي في تاريخ معين
إذا كان الأجر الأخير للموظف 10,000 ريال ومدة خدمته 7 سنوات، فإن المكافأة عند انتهاء خدمته في ذلك التاريخ، بافتراض استحقاقه كامل المكافأة، تكون:
- السنوات الخمس الأولى:
5 سنوات × نصف شهر × 10,000 = 25,000 ريال. - السنتان التاليتان:
سنتان × شهر كامل × 10,000 = 20,000 ريال. - إجمالي المكافأة:
45,000 ريال.
لكن مبلغ 45,000 ريال لا يمثل بالضرورة قيمة الالتزام الذي يجب إثباته في القوائم المالية؛ لأن القياس المحاسبي قد يتطلب تقدير القيمة المستقبلية للمكافأة ثم خصمها إلى قيمتها الحالية.
ثالثًا: الاحتساب وفق المعايير الدولية الكاملة IAS 19
تُصنّف مكافأة نهاية الخدمة عادة بوصفها خطة منافع محددة؛ لأن المنشأة تلتزم بدفع مبلغ يتحدد بناءً على الراتب ومدة الخدمة، وتتحمل مخاطر تغير تكلفة المنفعة.
ويتطلب IAS 19 استخدام طريقة وحدة الائتمان المتوقعة – Projected Unit Credit Method لقياس الالتزام.
خطوات الاحتساب
1. تحديد الموظفين المشمولين
تُجمع بيانات الموظفين في تاريخ إعداد القوائم المالية، ومن أهمها:
- تاريخ الميلاد.
- تاريخ الالتحاق بالعمل.
- الراتب الخاضع لاحتساب المكافأة.
- نوع العقد.
- الجنس والجنسية، عندما تؤثر في الافتراضات.
- المنافع التعاقدية الإضافية.
- تاريخ التقاعد أو الخروج المتوقع.
2. تقدير الراتب المستقبلي
يُقدّر راتب الموظف المتوقع عند انتهاء الخدمة باستخدام معدل نمو الرواتب.
مثلًا، إذا كان الراتب الحالي 10,000 ريال، ومعدل النمو السنوي المتوقع 4%، والمدة المتوقعة المتبقية خمس سنوات، فإن الراتب المستقبلي التقديري يساوي:
10,000 × (1.04)⁵ = 12,167 ريال تقريبًا.
3. تقدير المكافأة المستقبلية
تُحسب المكافأة المتوقعة عند تاريخ الخروج باستخدام:
- الراتب المتوقع في تاريخ الخروج.
- إجمالي مدة الخدمة المتوقعة.
- متطلبات نظام العمل.
- شروط العقد وسياسات المنشأة.
- سبب انتهاء العلاقة المتوقع، متى كان مؤثرًا في الاستحقاق.
4. توزيع المنفعة على سنوات الخدمة
تُوزع المنفعة المستقبلية على سنوات خدمة الموظف وفق طريقة وحدة الائتمان المتوقعة، بحيث تُنسب إلى كل سنة خدمة وحدة إضافية من المنفعة.
5. تطبيق الافتراضات الاكتوارية
تشمل الافتراضات المستخدمة عادة:
- معدل نمو الرواتب.
- معدل دوران الموظفين والاستقالات.
- معدل الوفيات.
- سن التقاعد.
- احتمالات إنهاء الخدمة.
- معدل الخصم.
- العمر والجنس ومدة الخدمة المتوقعة.
6. خصم الالتزام إلى القيمة الحالية
تُخصم التدفقات النقدية المستقبلية باستخدام معدل خصم مناسب وفق متطلبات IAS 19، للوصول إلى القيمة الحالية للالتزام في تاريخ القوائم المالية.
ويمكن التعبير عن الفكرة بالمعادلة التالية: القيمة الحالية للالتزام=(1+معدل الخصم)عدد السنواتالمنفعة المتوقعة والمنسوبة للخدمة حتى تاريخ التقرير
مع تعديل الناتج وفق احتمالات الخروج والافتراضات الاكتوارية الأخرى.
المكونات التي تظهر في القوائم المالية
تنقسم حركة الالتزام عادة إلى:
- تكلفة الخدمة الحالية: المنفعة المكتسبة نتيجة خدمة الموظفين خلال السنة.
- تكلفة الخدمة السابقة: أثر تعديل الخطة أو منح منافع عن سنوات سابقة.
- صافي تكلفة الفائدة: الناتجة عن مرور الزمن على رصيد الالتزام.
- إعادة القياس الاكتوارية: الناتجة عن تغير الافتراضات أو اختلاف النتائج الفعلية عن التقديرات السابقة.
- المكافآت المسددة: المبالغ المدفوعة للموظفين المنتهية خدماتهم.
المعالجة المحاسبية
تُثبت تكلفة الخدمة وصافي الفائدة ضمن الربح أو الخسارة:
أما أرباح أو خسائر إعادة القياس الاكتوارية فتثبت ضمن الدخل الشامل الآخر، ولا يعاد تصنيفها لاحقًا إلى الربح أو الخسارة:
من حـ/ خسائر إعادة قياس اكتوارية – الدخل الشامل الآخر إلى حـ/ التزام مكافأة نهاية الخدمة
وعند سداد مكافأة لموظف:
من حـ/ التزام مكافأة نهاية الخدمة إلى حـ/ البنك
رابعًا: الاحتساب وفق معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة
يعالج القسم رقم 28 مكافأة نهاية الخدمة باعتبارها من منافع ما بعد انتهاء الخدمة، ويقوم الأساس العام للقياس كذلك على تحديد القيمة الحالية لالتزام المنافع المحددة.
لذلك، ليس صحيحًا أن المنشأة التي تطبق معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة تستطيع دائمًا الاكتفاء بحساب:
الراتب الحالي × مدة الخدمة حتى تاريخ القوائم المالية.
فالطريقة الأساسية تتطلب مراعاة الالتزام المتوقع والخصم والافتراضات الملائمة، إلا أن المعيار يتضمن بعض التبسيطات التي تخفف تكلفة التطبيق.
استخدام الطريقة الاكتوارية
إذا استطاعت المنشأة تطبيق طريقة وحدة الائتمان المتوقعة دون تكلفة أو جهد لا مبرر لهما، فعليها استخدامها لقياس الالتزام.
ولا يشترط أن يقوم خبير اكتواري مستقل بإجراء التقييم في جميع الحالات، ولكن ينبغي أن يكون الاحتساب:
- مبنيًا على افتراضات موثوقة.
- متوافقًا مع متطلبات المعيار.
- محدثًا بما يكفي في تاريخ القوائم المالية.
- مناسبًا لحجم الموظفين وطبيعة الالتزام.
التبسيط عند وجود تكلفة أو جهد لا مبرر لهما
إذا تعذر تطبيق طريقة وحدة الائتمان المتوقعة دون تكلفة أو جهد لا مبرر لهما، يسمح معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة باستخدام تبسيطات محددة، ومنها إمكان تجاهل بعض العناصر مثل:
- الزيادات المستقبلية المقدرة في الرواتب.
- الخدمة المستقبلية للموظف.
- الوفيات المحتملة أثناء الخدمة.
لكن لا يجوز استخدام التبسيط تلقائيًا لمجرد أن المنشأة صغيرة؛ بل يجب تقييم مدى وجود تكلفة أو جهد لا مبرر لهما وتوثيق أسباب استخدام الإعفاء.
وقد أوضحت مؤسسة IFRS أن القسم 28 يسمح بالتبسيط إذا تعذر تطبيق طريقة وحدة الائتمان المتوقعة دون تكلفة أو جهد لا مبرر لهما. مواد تطبيق معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة
الأرباح والخسائر الاكتوارية
وفق معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة، تثبت الأرباح والخسائر الاكتوارية بالكامل عند نشوئها، ويجوز للمنشأة اختيار إثباتها:
- ضمن الربح أو الخسارة؛ أو
- ضمن الدخل الشامل الآخر.
ويجب تطبيق السياسة المختارة بثبات على جميع خطط المنافع المحددة.
وهذا يختلف عن IAS 19 في المعايير الكاملة، الذي يوجب إثبات إعادة القياس ضمن الدخل الشامل الآخر.
خامسًا: أهم الفروق بين الطريقتين
| البند | المعايير الدولية الكاملة IAS 19 | معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة – القسم 28 |
|---|---|---|
| تصنيف المكافأة | خطة منافع محددة | خطة منافع محددة |
| الطريقة الأساسية | وحدة الائتمان المتوقعة | وحدة الائتمان المتوقعة |
| التبسيطات | محدودة ولا يوجد الإعفاء نفسه | تبسيطات عند وجود تكلفة أو جهد لا مبرر لهما |
| نمو الرواتب | يؤخذ في الحسبان | يؤخذ في الطريقة الأساسية، وقد يُتجاهل عند انطباق التبسيط |
| الخدمة المستقبلية | تؤخذ في التقدير وتوزيع المنفعة | قد تُتجاهل ضمن التبسيط المسموح |
| إعادة القياس الاكتوارية | تُثبت في الدخل الشامل الآخر | خيار بين الربح أو الخسارة والدخل الشامل الآخر |
| الإفصاحات | أكثر تفصيلًا | أقل وأبسط |
| التعقيد والتكلفة | أعلى | أقل نسبيًا |
سادسًا: هل يكفي احتساب المكافأة كما لو انتهت الخدمة في نهاية السنة؟
هذا الأسلوب قد يكون مفيدًا في:
- مطابقة الحد الأدنى النظامي.
- مراجعة بيانات الموظفين.
- إعداد تقدير أولي للالتزام.
- اختبار معقولية نتيجة التقييم.
لكنه لا يُعد بديلًا تلقائيًا عن القياس المطلوب وفق IAS 19؛ لأنه قد لا يأخذ في الحسبان:
- الزيادة المستقبلية في الرواتب.
- توقيت سداد المكافأة.
- القيمة الزمنية للنقود.
- احتمالات بقاء الموظفين أو مغادرتهم.
- اختلاف استحقاق المكافأة باختلاف سبب انتهاء الخدمة.
وقد ينتج عن الطريقة المباشرة رصيد أعلى أو أقل من الالتزام المحاسبي الصحيح.
سابعًا: البيانات المطلوبة لإعداد احتساب نهاية الخدمة
لإعداد احتساب موثوق، تحتاج المنشأة إلى ملف محدث يتضمن:
- الرقم الوظيفي للموظف.
- تاريخ الميلاد.
- تاريخ بداية الخدمة.
- الراتب الخاضع لاحتساب المكافأة.
- البدلات الداخلة في وعاء المكافأة.
- نوع العقد.
- تاريخ الخروج أو التقاعد المتوقع.
- المبالغ المدفوعة خلال السنة.
- رصيد الالتزام في بداية السنة.
- معدلات دوران الموظفين التاريخية.
- معدل نمو الرواتب المتوقع.
- معدل الخصم المستخدم.
- أي منافع إضافية مقررة بالعقد أو سياسة المنشأة.
ثامنًا: الأخطاء الشائعة
من أبرز الأخطاء عند احتساب مكافأة نهاية الخدمة:
- إثبات المبلغ النقدي المستحق في تاريخ القوائم دون تقييم متطلبات المعيار.
- استخدام الراتب الأساسي رغم دخول بعض البدلات ضمن الأجر المعتمد للمكافأة.
- عدم خصم الالتزام طويل الأجل إلى القيمة الحالية.
- استخدام معدل خصم غير مدعوم.
- عدم تحديث بيانات الموظفين.
- عدم فصل تكلفة الخدمة والفائدة وإعادة القياس.
- إثبات الخسائر الاكتوارية في الربح أو الخسارة عند تطبيق IAS 19 الكامل.
- استخدام تبسيطات معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة دون توثيق مبرراتها.
- عدم مطابقة المبالغ المسددة خلال السنة مع حركة الالتزام.
تاسعًا: تحديث معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة
أصدر مجلس معايير المحاسبة الدولية النسخة الثالثة من معيار المنشآت الصغيرة والمتوسطة في فبراير 2025، وتصبح نافذة للفترات السنوية التي تبدأ في أو بعد 1 يناير 2027، مع السماح بالتطبيق المبكر. ويمكن للمنشآت، قبل تاريخ النفاذ، الاستمرار في تطبيق نسخة 2015 ما لم تتطلب الجهة المحلية المختصة خلاف ذلك. مؤسسة IFRS – إصدار النسخة الثالثة
لذلك يجب على المنشأة تحديد نسخة المعيار المعتمدة لديها والإفصاح عنها بوضوح ضمن السياسات المحاسبية.
الخلاصة
تعتمد سلامة احتساب التزام مكافأة نهاية الخدمة على الجمع بين ثلاثة عناصر رئيسية:
- الاستحقاق النظامي والتعاقدي للموظف.
- الإطار المحاسبي الذي تطبقه المنشأة.
- الافتراضات الاكتوارية الملائمة والمدعومة.